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　　第五節(jié) 長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理(非同一控制下)

　　一、非同一控制下合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

　　1.報(bào)表種類：購買日只編制合并資產(chǎn)負(fù)債表

　　2.公允價(jià)值調(diào)整：

　　針對被購買方的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)當(dāng)將其賬面價(jià)值調(diào)整公允價(jià)值：

　　借：固定資產(chǎn)等

　　貸：資本公積

　　注意：在合并報(bào)表中的調(diào)整分錄、抵消分錄并不是真正的賬務(wù)處理，并不會(huì)真正影響賬戶中金額，調(diào)整抵消分錄中所用到的都應(yīng)為報(bào)表項(xiàng)目。

　　3.舉例：

　　●抵消分錄：長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消

　　●特點(diǎn)：子公司所有者權(quán)益與母公司長期股權(quán)投資及少數(shù)股東權(quán)益抵消后，往往有差額：借方差額為商譽(yù);貸方差額為營業(yè)外收入。

　　長期股權(quán)與被投資單位所有者權(quán)益抵消分錄的編制步驟：

　　1.首先確定被購買方所有者權(quán)益(股本、資本公積、盈余公積、未分配利潤)

　　2.然后確定少數(shù)股東權(quán)益(被購買方的所有者權(quán)益×少數(shù)股東持股比例)

　　3.接下來，貸記長期股權(quán)投資

　　4.最后，借方差額計(jì)入商譽(yù)，貸方差額計(jì)入營業(yè)外收入

　　注意，按照此方法編制后，也可以根據(jù)商譽(yù)或營業(yè)外收入的計(jì)算公式來驗(yàn)算一下計(jì)算的正誤。

　　【例題1·計(jì)算分析題】教材【例25-3】 甲公司20×l年1月1日以定向增發(fā)公司普通股票的方式，購買取得A公司70%的股權(quán)。甲公司當(dāng)日資產(chǎn)負(fù)債表和A公司當(dāng)日資產(chǎn)負(fù)債表及評(píng)估確認(rèn)的資產(chǎn)負(fù)債數(shù)據(jù)如表25-11所示。甲公司定向增發(fā)普通股股票10 000萬股(每股面值為1元)，甲公司普通股股票面值每股為1元，市場價(jià)格每股為2.95元。甲公司并購A公司屬于非同一控制下的企業(yè)合并，假定不考慮甲公司增發(fā)該普通股股票所發(fā)生的審計(jì)評(píng)估以及發(fā)行等相關(guān)的費(fèi)用。

　　表25-11 　　　　　　　　　　 資產(chǎn)負(fù)債表 　　　　　　　 會(huì)企O1表

　　編制單位： 　　　　　　　　 20×1年1月1日 　　　　　　　單位：萬元

　　在本例中，有關(guān)計(jì)算如下：

　　甲公司合并成本=29 500(萬元)

　　甲公司在A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額=36 000×70%

　　=25 200(萬元)

　　合并商譽(yù)=29 500-25 200

　　=4 300(萬元)

　　甲公司將購買取得A公司70%的股權(quán)作為長期股權(quán)投資入賬，其賬務(wù)處理如下：

　　借：長期股權(quán)投資-A公司 29 500 ①

　　貸：股本 　　　　　　　 10 000

　　資本公積 　　　　　 19 500

　　編制購買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，將A公司資產(chǎn)和負(fù)債的評(píng)估增值或減值分別調(diào)增或調(diào)減相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的金額。在合并工作底稿中調(diào)整分錄如下：

　　借：存貨　　　　　 1100 ②

　　固定資產(chǎn)　　　3 000

　　貸：應(yīng)收賬款　　　　　 1OO

　　資本公積　　　　 4 000

　　上述調(diào)整實(shí)際上等于將資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值變動(dòng)模擬入賬，通過這一調(diào)整，調(diào)整后的子公司資產(chǎn)負(fù)債表實(shí)際上是以公允價(jià)值反映資產(chǎn)和負(fù)債的。在此基礎(chǔ)上，再與母公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表合并，則是將子公司的資產(chǎn)和負(fù)債以公允價(jià)值反映于合并資產(chǎn)負(fù)債表中。

　　接【例25-3】經(jīng)過根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值對A公司財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整后，其股東權(quán)益總額為36 000萬元，甲公司在其中所擁有的份額為25 200萬元(36 000×70%)。甲公司對A公司長期股權(quán)投資的初始投資成本金額為29 500萬元，超過其應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值25 200萬元的金額4 300萬元?jiǎng)t為合并商譽(yù)。少數(shù)股權(quán)投資權(quán)益則為10 800萬元(36 000×30%)。

　　『正確答案』

　　因此，甲公司將長期股權(quán)投資與其在A公司所有者權(quán)益中擁有的份額抵消時(shí)，其抵消分錄如下：

　　借：股本　　　　　20 000 ③

　　資本公積　　　12 000 (8 000+4 000)

　　盈余公積　　 　1 200

　　未分配利潤　 　2 800

　　商譽(yù)　　　　 　4 300

　　貸：長期股權(quán)投資-A公司　　　　 29 500

　　少數(shù)股東權(quán)益 　　　　　　　 10 800

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