2021年注冊會計師《會計》高頻考點匯總

　　《會計》第十四章高頻知識點：出租人的會計處理

　　一、出租人的租賃分類

　　出租人應當在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。

　　租賃開始日，是指租賃合同簽署日與租賃各方就主要租賃條款作出承諾日中的較早者。

　　融資租賃，是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的幾乎全部風險和報酬的租賃。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。

　　經(jīng)營租賃，是指除融資租賃以外的其他租賃。

　　在租賃開始日后，出租人無需對租賃的分類進行重新評估，除非發(fā)生租賃變更。租賃資產(chǎn)預計使用壽命、預計余值等會計估計變更或發(fā)生承租人違約等情況變化的，出租人不對租賃的分類進行重新評估。

　　一項租賃屬于融資租賃還是經(jīng)營租賃取決于交易的實質(zhì)，而不是合同的形式。如果一項租賃實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的幾乎全部風險和報酬，出租人應當將該項租賃分類為融資租賃。

　　一項租賃存在下列一種或多種情形的，通常分類為融資租賃：

　　1、在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。

　　2、承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價款與預計行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值相比足夠低，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將行使該選擇權(quán)。

　　3、資產(chǎn)的所有權(quán)雖然不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。

　　4、在租賃開始日，租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃資產(chǎn)的公允價值。

　　5、租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。

　　一項租賃存在下列一項或多項跡象的，也可能分類為融資租賃：

　　1、若承租人撤銷租賃，撤銷租賃對出租人造成的損失由承租人承擔。

　　2、資產(chǎn)余值的公允價值波動所產(chǎn)生的利得或損失歸屬于承租人。

　　3、承租人有能力以遠低于市場水平的租金繼續(xù)租賃至下一期間。

　　轉(zhuǎn)租出租人應當基于原租賃產(chǎn)生的使用權(quán)資產(chǎn)，而不是原租賃的標的資產(chǎn)，對轉(zhuǎn)租賃進行分類。但是，原租賃為短期租賃，且轉(zhuǎn)租出租人應用簡化處理的，轉(zhuǎn)租出租人應當將該轉(zhuǎn)租賃分類為經(jīng)營租賃。

　　二、 出租人對融資租賃的會計處理

　　在租賃期開始日，出租人應當對融資租賃確認應收融資租賃款，并終止確認融資租賃資產(chǎn)。

　　出租人對應收融資租賃款進行初始計量時，應當以租賃投資凈額作為應收融資租賃款的入賬價值。

　　租賃投資凈額為未擔保余值和租賃期開始日尚未收到的租賃收款額按照租賃內(nèi)含利率折現(xiàn)的現(xiàn)值之和。

　　(一)租賃收款額，是指出租人因讓渡在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利而應向承租人收取的款項，包括：

　　1、承租人需支付的固定付款額及實質(zhì)固定付款額，存在租賃激勵的，扣除租賃激勵相關(guān)金額;

　　2、取決于指數(shù)或比率的可變租賃付款額，該款項在初始計量時根據(jù)租賃期開始日的指數(shù)或比率確定;

　　3、購買選擇權(quán)的行權(quán)價格，前提是合理確定承租人將行使該選擇權(quán);

　　4、承租人行使終止租賃選擇權(quán)需支付的款項，前提是租賃期反映出承租人將行使終止租賃選擇權(quán);

　　5、由承租人、與承租人有關(guān)的一方以及有經(jīng)濟能力履行擔保義務的獨立第三方向出租人提供的擔保余值。

　　在轉(zhuǎn)租的情況下，若轉(zhuǎn)租的租賃內(nèi)含利率無法確定，轉(zhuǎn)租出租人可采用原租賃的折現(xiàn)率(根據(jù)與轉(zhuǎn)租有關(guān)的初始直接費用進行調(diào)整)計量轉(zhuǎn)租投資凈額。

　　(二)出租人應當按照固定的周期性利率計算并確認租賃期內(nèi)各個期間的利息收入。

　　(三)出租人應當按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》和《企業(yè)會計準則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》的規(guī)定，對應收融資租賃款的終止確認和減值進行會計處理。出租人將應收融資租賃款或其所在的處置組劃分為持有待售類別的，應當按照《企業(yè)會計準則第42號——持有待售的非流動資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營》進行會計處理。

　　(四) 出租人取得的未納入租賃投資凈額計量的可變租賃付款額應當在實際發(fā)生時計入當期損益。

　　(五)生產(chǎn)商或經(jīng)銷商作為出租人的融資租賃，在租賃期開始日，該出租人應當按照租賃資產(chǎn)公允價值與租賃收款額按市場利率折現(xiàn)的現(xiàn)值兩者孰低確認收入，并按照租賃資產(chǎn)賬面價值扣除未擔保余值的現(xiàn)值后的余額結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。

　　生產(chǎn)商或經(jīng)銷商出租人為取得融資租賃發(fā)生的成本，應當在租賃期開始日計入當期損益。

　　(六) 融資租賃發(fā)生變更且同時符合下列條件的，出租人應當將該變更作為一項單獨租賃進行會計處理：

　　1、該變更通過增加一項或多項租賃資產(chǎn)的使用權(quán)而擴大了租賃范圍;

　　2、增加的對價與租賃范圍擴大部分的單獨價格按該合同情況調(diào)整后的金額相當。

　　(七) 融資租賃的變更未作為一項單獨租賃進行會計處理的，出租人應當分別下列情形對變更后的租賃進行處理：

　　1、假如變更在租賃開始日生效，該租賃會被分類為經(jīng)營租賃的，出租人應當自租賃變更生效日開始將其作為一項新租賃進行會計處理，并以租賃變更生效日前的租賃投資凈額作為租賃資產(chǎn)的賬面價值;

　　2、假如變更在租賃開始日生效，該租賃會被分類為融資租賃的，出租人應當按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》關(guān)于修改或重新議定合同的規(guī)定進行會計處理。

　　三、出租人對經(jīng)營租賃的會計處理

　　1、在租賃期內(nèi)各個期間，出租人應當采用直線法或其他系統(tǒng)合理的方法，將經(jīng)營租賃的租賃收款額確認為租金收入。其他系統(tǒng)合理的方法能夠更好地反映因使用租賃資產(chǎn)所產(chǎn)生經(jīng)濟利益的消耗模式的，出租人應當采用該方法。

　　2、出租人發(fā)生的與經(jīng)營租賃有關(guān)的初始直接費用應當資本化，在租賃期內(nèi)按照與租金收入確認相同的基礎(chǔ)進行分攤，分期計入當期損益。

　　3、對于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，出租人應當采用類似資產(chǎn)的折舊政策計提折舊;對于其他經(jīng)營租賃資產(chǎn)，應當根據(jù)該資產(chǎn)適用的企業(yè)會計準則，采用系統(tǒng)合理的方法進行攤銷。出租人應當按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》的規(guī)定，確定經(jīng)營租賃資產(chǎn)是否發(fā)生減值，并進行相應會計處理。

　　4、出租人取得的與經(jīng)營租賃有關(guān)的未計入租賃收款額的可變租賃付款額，應當在實際發(fā)生時計入當期損益。

　　5、經(jīng)營租賃發(fā)生變更的，出租人應當自變更生效日起將其作為一項新租賃進行會計處理，與變更前租賃有關(guān)的預收或應收租賃收款額應當視為新租賃的收款額。

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